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Mars 2007 Béatrice Bon-Michel

LE CONTROLE INTERNE : DU CONCEPT A LA METHODE

D’un point de vue conceptuel, la notion de contrôle interne est relativement ancienne ; Avant 1949, la direction était responsable de la mise en place et du suivi des systèmes et processus, planification et des procédures qui existaient à l’époque : d’un point de vue purement technique, les différents élémentscomposant le contrôle interne existaient. On peut affirmer plus généralement que l’acte de contrôler existe depuis des siècles. Ce n’est cependant pas avant 1949 qu’une définition est apparue par l’Institute Internal Audit (IIA) où il est fait référence au contrôle interne qui comprend le plan de l’organisation et toutes les méthodes et mesures qui permettent d’assurer la sauvegarde des actifs del’entreprise. C’est plutôt la perception que l’on a du contrôle interne qui a évolué (S.J. Roots, 1998). Nous sommes résolument passés du contrôle dit répressif avec une vision ex post à un contrôle pro actif, cherchant avant tout à se positionner ex ante. Le contrôleur perd progressivement son rôle de gendarme pour acquérir une fonction d’accompagnateur de l’entreprise, en support de la stratégie et desobjectifs de l’entreprise. Dans le domaine du contrôle interne, le cadre fournit par le COSO 1 vise à réduire la confusion sur la notion de contrôle interne. Il a été un des premiers référentiels de contrôle à mettre explicitement en exergue le lien entre contrôle interne et objectif. De plus il a accordé une place prépondérante à l’environnement de l’entreprise pour appréhender la qualité d’undispositif de contrôle interne. En dehors des USA, d’autres organisations ont défini le contrôle interne : au Canada, le Criteria of Control Committee (CoCo) du Canadian Institute of Chartered Accountants (CICA) a publié un guide sur le Contrôle et la gouvernance. En France, l’IFACI 2 et l’ordre des experts comptables ont également apporté leur contribution. Plus récemment, la Loi de SécuritéFinancière d’août 2003 a précisé certains éléments dans le domaine du contrôle interne. Enfin l’AMF 3 a défini un certain nombre de critères définissant le dispositif de contrôle qui se déclinent en un guide méthodologique (janvier 2007). L’objectif de cet article est d’une part de positionner la notion de contrôle interne dans une perspective historique et d’autre part d’apporter les grandes lignesd’une méthode d’évaluation du dispositif de contrôle interne en se basant sur les référentiels qui se sont développés depuis la mise en place du Coso. La méthode d’évaluation découle de la décomposition des éléments constitutifs d’un bon dispositif de contrôle interne, ces éléments étant décomposés selon un ordre logique et dynamique (de l’environnement vers le pilotage). Le contrôle interne dans uneperspective historique.
1

Pour rappel : COSO (‘Committee of Sponsoring Organization of the treadway Commission’) : groupe de travail né des suites de la Commission Treadway en 1992 ; Ce groupe a donné son nom au référentiel de contrôle. 2 Institut Français de l’Audit et du Contrôle Interne (IFACI) 3 Autorité des Marchés Financiers (AMF)

La libéralisation accrue du système économique quiconfère au marché financier un rôle central dans le financement des entreprises, remet en question les équilibres entre les différents acteurs économiques. Au XIXème siècle, c’est un contrôle simple qui prévaut, avec de petites entreprises dirigées par un employeur qui supervise directement les conditions de la production (Edwards, 1986). Les banques étaient les principales pourvoyeuses de fonds auxentreprises. Il devenait alors nécessaire d’exercer un minimum de contrôle sur les bilans des entreprises : des firmes ‘comptables’ ont commencé à apparaître dont le rôle était d’analyser ces bilans et de fournir une opinion. Progressivement il est devenu irréaliste de chercher à analyser tous les comptes et toutes les transactions : il semblait donc logique de s’assurer que le processus...
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